新冠肺炎疫情對我國各行各業(yè)都產(chǎn)生了不同程度的影響。國家為了推動企業(yè)有序復(fù)工復(fù)產(chǎn)，支持穩(wěn)定和擴(kuò)大就業(yè)，緩解企業(yè)的困難和壓力，出臺了許多相關(guān)優(yōu)惠政策予以支持。

其中，人力資源社會保障部、財(cái)政部、稅務(wù)總局在2020年2月20日就發(fā)布了《關(guān)于階段性減免企業(yè)社會保險(xiǎn)費(fèi)的通知》（人社部發(fā)[2020]11號）。該通知第一條、第二條規(guī)定：自2020年2月起，各省、自治區(qū)、直轄市（除湖北省外）及新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)（以下統(tǒng)稱省）可根據(jù)受疫情影響情況和基金承受能力，免征中小微企業(yè)三項(xiàng)社會保險(xiǎn)單位繳費(fèi)部分，免征期限不超過5個(gè)月；對大型企業(yè)等其他參保單位（不含機(jī)關(guān)事業(yè)單位）三項(xiàng)社會保險(xiǎn)單位繳費(fèi)部分可減半征收，減征期限不超過3個(gè)月。湖北省可免征各類參保單位（不含機(jī)關(guān)事業(yè)單位）三項(xiàng)社會保險(xiǎn)單位繳費(fèi)部分，免征期限不超過5個(gè)月。此外，該通知還規(guī)定了其他有關(guān)社保費(fèi)的優(yōu)惠政策。但各地在執(zhí)行這一政策過程中，對于律師事務(wù)所如何減免其社保費(fèi)卻存在爭議。

根據(jù)上述通知，如果將律師事務(wù)所界定為“企業(yè)”，根據(jù)其規(guī)模的不同，就可以享受規(guī)定期限內(nèi)“全免”或者“減半征收”的待遇；如果將律師事務(wù)所界定為“非企業(yè)”，即“其他參保單位”，不論其規(guī)模大與小，都只能享受規(guī)定期限內(nèi)“減半征收”的待遇。所以，律師事務(wù)所的法律屬性就決定了其稅費(fèi)待遇。

一、律師事務(wù)所的法律屬性究竟是什么

律師事務(wù)所的法律屬性是什么，是否屬于企業(yè)，可能專門從事法律服務(wù)的律師都難以對自己所在的工作機(jī)構(gòu)給出一個(gè)自信的答案。所以，各地有關(guān)部門在這次執(zhí)行階段性減免社保費(fèi)的政策時(shí)也難免出現(xiàn)差異和困惑。

據(jù)北京市朝陽區(qū)律協(xié)權(quán)保委報(bào)道，2020年2月19日，北京市律師協(xié)會高子程會長特向人社部、北京市社保中心提出建議，請予明示律師事務(wù)所可以平等享受企業(yè)減免社保費(fèi)政策。2020年3月8日北京市社保中心的答復(fù)是將律師事務(wù)所按照特殊類型單位，參照中小微企業(yè)，享受相應(yīng)的免征三項(xiàng)社保費(fèi)的優(yōu)惠。那律師事務(wù)所究竟是企業(yè)還是非企業(yè)，北京市社保中心也并未明確，只是同意參照企業(yè)對待。

1.律師法的界定

關(guān)于律師事務(wù)所的法律屬性，我國律師法并沒有明確界定。只是在該法第十四條簡單規(guī)定：律師事務(wù)所是律師的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)。該法同時(shí)規(guī)定了律師事務(wù)所設(shè)立的三種形式，即合伙律師事務(wù)所、個(gè)人律師事務(wù)所和國資律師事務(wù)所這三種形式。同時(shí)規(guī)定，律師的執(zhí)業(yè)以及律師事務(wù)所的設(shè)立屬于行政許可范圍，需要司法行政部門審核許可。由此，律師事務(wù)所的設(shè)立并不需要在市場監(jiān)督管理部門進(jìn)行登記，這與企業(yè)類市場主體也不一樣。所以，在社保中心網(wǎng)上系統(tǒng)中，律師事務(wù)所登記的類型也不是企業(yè)類單位。因此，有的地方社保費(fèi)征收機(jī)構(gòu)就認(rèn)定律師事務(wù)所只能按照“其他參保單位”享受“減半征收”的待遇。

2.合伙企業(yè)法的界定

我國《合伙企業(yè)法》對合伙企業(yè)的設(shè)立、類型、解散、清算、相關(guān)主體的法律責(zé)任等事項(xiàng)予以了規(guī)定。同時(shí)在該法的《附則》部分，即該法的第一百零七條規(guī)定，非企業(yè)專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)依據(jù)有關(guān)法律采取合伙制的，其合伙人承擔(dān)責(zé)任的形式可以適用本法關(guān)于特殊的普通合伙企業(yè)合伙人承擔(dān)責(zé)任的規(guī)定。因此，我國合伙企業(yè)法很明確地將合伙制律師事務(wù)所排除在企業(yè)之外。只是規(guī)定，非企業(yè)專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)合伙人法律責(zé)任的承擔(dān)方式可以適用合伙企業(yè)法的相關(guān)規(guī)定。

3.稅法的界定

根據(jù)2000年9月19日財(cái)政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)的《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的法規(guī)》（財(cái)稅[2000]91號）第二條規(guī)定，該法規(guī)所稱的合伙企業(yè)包括依照《中華人民共和國律師法》登記成立的合伙制律師事務(wù)所。也就是說，在稅法的相關(guān)文件中，將合伙制律師事務(wù)所界定為企業(yè)。同時(shí)，國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于律師事務(wù)所從業(yè)人員取得收入征收個(gè)人所得稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的通知》（國稅發(fā)[2000]149號）規(guī)定，律師事務(wù)所出資律師的個(gè)人經(jīng)營所得，按照有關(guān)規(guī)定，比照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得應(yīng)稅項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。即該通知將律師事務(wù)所提供法律服務(wù)認(rèn)定為一種經(jīng)營行為，出資律師的個(gè)人所得稅按照生產(chǎn)、經(jīng)營所得征收個(gè)人所得稅。在營改增的過程中，相關(guān)稅收文件也是將律師事務(wù)所提供法律服務(wù)界定為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。如果律師事務(wù)所屬于增值稅一般納稅人，其適用的增值稅稅率為6%。而根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于明確金融 房地產(chǎn)開發(fā) 教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2016]140號）第十二條的規(guī)定，非企業(yè)性單位中的一般納稅人提供的研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)，以及銷售技術(shù)、著作權(quán)等無形資產(chǎn)，可以選擇簡易計(jì)稅方法按照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。也就是說，非企業(yè)性單位中的一般納稅人如果提供咨詢服務(wù)，可以選擇簡易計(jì)稅方法按照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。但律師事務(wù)所中的增值稅一般納稅人提供的咨詢服務(wù)并不能享受簡易征收增值稅的優(yōu)惠。這也進(jìn)一步說明，在我國稅法的相關(guān)規(guī)定中，將律師事務(wù)所界定為企業(yè)。

4.社會保險(xiǎn)法的界定

我國社會保險(xiǎn)法也沒有明確對律師事務(wù)所的法律性質(zhì)進(jìn)行界定。該法第四條規(guī)定，中華人民共和國境內(nèi)的用人單位和個(gè)人依法繳納社會保險(xiǎn)費(fèi)，有權(quán)查詢繳費(fèi)記錄、個(gè)人權(quán)益記錄，要求社會保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)提供社會保險(xiǎn)咨詢等相關(guān)服務(wù)。該法對依法繳納社會保險(xiǎn)費(fèi)的單位主體并未進(jìn)行細(xì)分界定，只是籠統(tǒng)規(guī)定為“用人單位”。同時(shí)，該法第五十七條規(guī)定，用人單位應(yīng)當(dāng)自成立之日起三十日內(nèi)憑營業(yè)執(zhí)照、登記證書或者單位印章，向當(dāng)?shù)厣鐣ｋU(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)申請辦理社會保險(xiǎn)登記。社會保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)自收到申請之日起十五日內(nèi)予以審核，發(fā)給社會保險(xiǎn)登記證件。也就是說，用人單位在辦理社會保險(xiǎn)登記時(shí)，社會保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)是根據(jù)參保單位自己提供的相關(guān)資料，對其單位的類型進(jìn)行分類登記。而對于律師事務(wù)所而言，因沒有營業(yè)執(zhí)照，只有執(zhí)業(yè)證書，那只能登記為“其他參保單位”。

二、律師事務(wù)所社保減免待遇為何出現(xiàn)爭議

依據(jù)上述分析，社會保險(xiǎn)經(jīng)辦機(jī)構(gòu)根據(jù)參保單位自己提供的相關(guān)資料，將律師事務(wù)所登記為“其他參保單位”而非企業(yè)類參保單位并沒有錯誤。而有的地方的社保費(fèi)征收機(jī)構(gòu)依據(jù)人社部發(fā)[2020]11號文件的規(guī)定，以及依據(jù)社會保險(xiǎn)登記的資料，將律師事務(wù)所界定為“其他參保單位”，在減免期內(nèi)對其一律實(shí)行“減半征收”，其法律適用也沒有錯誤。

但問題在于，不同的部門法對律師事務(wù)所法律性質(zhì)的界定并不相同。尤其稅法的相關(guān)規(guī)定直接將其界定為企業(yè)性質(zhì)的組織，規(guī)定其按照從事生產(chǎn)經(jīng)營的納稅人繳納稅款。這樣，爭議就產(chǎn)生了。對于律師事務(wù)所而言，履行稅法義務(wù)時(shí)，其性質(zhì)為企業(yè)，而享受社保減免待遇時(shí)又被界定為非企業(yè)性質(zhì)的組織。而且，2018年國地稅合并后，稅收和社保費(fèi)的征收職責(zé)都在稅務(wù)機(jī)關(guān)，就更容易凸顯和直觀這一矛盾和這樣的不合理性。因此，北京市律師協(xié)會高子程會長向人社部、北京市社保中心提出建議，建議階段性減免社保費(fèi)和緩繳住房公積金政策扶持的范圍中包括律師事務(wù)所。

依據(jù)上述分析，我們認(rèn)為，之所以律師事務(wù)所社保減免待遇出現(xiàn)爭議，主要是人力資源社會保障部、財(cái)政部、稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于階段性減免企業(yè)社會保險(xiǎn)費(fèi)的通知》對社保費(fèi)減免適用對象的規(guī)定不嚴(yán)密造成的。在對社保費(fèi)減免適用對象的邏輯分類時(shí)，主要是沒有從納稅主體的角度，或者稅收義務(wù)負(fù)擔(dān)的角度，以及公平公正的角度，對社保費(fèi)減免適用對象進(jìn)行科學(xué)的分類。如果將該《通知》第一條的規(guī)定略微進(jìn)行調(diào)整，就可以避免出現(xiàn)上述問題。筆者建議將該《通知》第一條修改如下：

一、自2020年2月起，各省、自治區(qū)、直轄市（除湖北省外）及新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)（以下統(tǒng)稱省）可根據(jù)受疫情影響情況和基金承受能力，免征中小微參保單位三項(xiàng)社會保險(xiǎn)單位繳費(fèi)部分，免征期限不超過5個(gè)月；對大型參保單位三項(xiàng)社會保險(xiǎn)單位繳費(fèi)部分可減半征收，減征期限不超過3個(gè)月。

上述社會保險(xiǎn)費(fèi)的減免，不包含機(jī)關(guān)事業(yè)單位。

在這一修改中，只是對這一條款中的“企業(yè)”修改為“參保單位”就可以避免上述爭議。

三、對律所階段性社保減免問題如何解決

在上述部分我們建議，如果對人力資源社會保障部、財(cái)政部、稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于階段性減免企業(yè)社會保險(xiǎn)費(fèi)的通知》的第一條稍加修改，就可以避免律師事務(wù)所社保減免待遇出現(xiàn)爭議。但是，上述文件剛出臺就要求三部門進(jìn)行修改的確有難度。那只能期待具體執(zhí)行機(jī)關(guān)靈活處理。當(dāng)然，執(zhí)行機(jī)關(guān)要對三部門發(fā)布的文件變通執(zhí)行，將律師事務(wù)所在這次階段性減免社會保險(xiǎn)費(fèi)的技術(shù)處理上按照企業(yè)對待，首先需要論證是否應(yīng)當(dāng)這樣處理。我們認(rèn)為，答案是肯定的。不論是從三部門發(fā)文的目的，即有助于推動有序復(fù)工復(fù)產(chǎn)，穩(wěn)定和擴(kuò)大就業(yè)，還是從公平待遇的角度，以及從繳納社保資金的來源（律師事務(wù)所以及律師自己承擔(dān)社保費(fèi)）等方面分析，律師事務(wù)所都應(yīng)當(dāng)參照企業(yè)享受階段性減免社會保險(xiǎn)費(fèi)的相關(guān)優(yōu)惠。

而從技術(shù)操作而言，有的地方政府的相關(guān)部門也已經(jīng)提出了解決的辦法。例如，北京市的處理方法是將在京參保的律師事務(wù)所，按照特殊類型單位，參照中小微企業(yè)，享受階段性減免社會保險(xiǎn)費(fèi)的相關(guān)優(yōu)惠。雖然北京市有關(guān)部門沒有直接將律師事務(wù)所認(rèn)定為企業(yè)，而是認(rèn)定為特殊類型參保單位，但已經(jīng)明確規(guī)定參照企業(yè)處理，而且無需律師事務(wù)所申報(bào)而自動享受。有的地方政府部門的規(guī)定是，如果參保單位對于對社保費(fèi)征收機(jī)構(gòu)認(rèn)定的企業(yè)類型有異議的，可以在規(guī)定的時(shí)間內(nèi)向當(dāng)?shù)厣绫ＹM(fèi)征收機(jī)構(gòu)請求更正。

另外需要提及的是，如果將律師事務(wù)所界定為“非企業(yè)”，即“其他參保單位”，不論其規(guī)模大與小，都只能享受規(guī)定期限內(nèi) “減半征收”的優(yōu)惠，那么，國家對于律師事務(wù)所的稅費(fèi)政策也應(yīng)當(dāng)保持一致性。如上所述，根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于明確金融 房地產(chǎn)開發(fā) 教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2016]140號）第十二條的規(guī)定，非企業(yè)性單位中的一般納稅人提供的鑒證咨詢服務(wù)，可以選擇簡易計(jì)稅方法按照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。那么，律師事務(wù)所作為非企業(yè)性單位，律師事務(wù)所中的增值稅一般納稅人提供的咨詢服務(wù)，也有權(quán)選擇簡易計(jì)稅方法按照3%征收率計(jì)算繳納增值稅。

（作者袁森庚為全國律師協(xié)會財(cái)稅法專業(yè)委員會委員，北京市盈科（廣州）律師事務(wù)所律師）